税务筹划应考量的“合理性”因素

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在实际工作中，由于缺乏合理性，很多过激的税收筹划方案未能得到税务机关的认可，导致其失败。在这方面，“理性”可以从内部和外部两个层面来理解：

1、合理的商业目标(固有)

《企业所得税法实施条例》第所得税法实施条例》第一百二十条的定义是以减少、免除或延期纳税为主要目的，《一般的避税管理方法(试行)》中提出的基准是，(一)以获得税收利益为唯一目的或主要目的(二)以形式符合税法的规定，但以与经济实质不符的方式获得税收利益。然而，由于税法对合理商业目的定义的抽象性，它在实践中的价值非常有限。

2.实际税率(外部)

相对于“合理经营目标”的判断，一个更有实际价值的指标是企业的实际税负率，如果企业(或企业)的真实税率碰到税务机关设定的警告线，将会引起税务机关的高度关注。由于财务数据是企业经营活动的记录，也是纳税申报的重要依据，财务数据和纳税信息往往具有很高的一致性。税收申报信息与财务数据信息明显不匹配将直接引起税务机关的重视。例如，高利润房地产项目，土地开发项目申报纳税申报率很低。具体来说，企业税负率，可分为横向和纵向两个方向：

(1)水平税率。

也就是说，与同行业相比，企业的税收负担率太低。作为参考标准，行业税收负担率一般是税务机关根据统计样本计算的平均税收负担率，对行业纳税情况有很高的参考价值，因此设置税收负担警戒线。

(2)纵向税率。

也就是说，与自己过去的经营期间(或业务类型)相比，税收负担过低，纵向容易引起税务机关的注意，横向税收负担率更加突出。

“合法、不合理”的税务机关可以进行纳税调整么？

需要注意的是，税务筹划的发展应以其合法性为前提，合理因素并非必要，而是要考虑到实际税收负担的高低，营业务和税法的规定为准，税务机关不得随意调整税收。

但在实践中，存在着不同的认识和实践。对广东德发公司诉广州市地方税务局第一稽查局一案，最高法院在判决中承认，“没有必要对计算税基进行重新核定，因为这种计算依据是通过拍卖形成的，因此不应轻易启动核定程序，而应予认可和尊重，不应轻易启动核定程序。

“拍卖行为的效力和应纳税核定权分别由民事法规和行政法规调整。拍卖行为的有效性并不意味着税务机关不能行使应纳税核定权。此外，应纳税核定不是否定拍卖行为的有效性。保证国家税收全额征收是税务机关的基本责任，税务机关严格判断作为纳税依据的交易价格符合税收征收法的宗旨。如果不考虑案件的实际情况，所有税务机关都必须以拍卖交易价格为基础纳税，这不仅可能导致税务机关以当事人的意思自治为名排除认可，还可能导致拍卖价格明显低于市场竞标，从而导致国家税收流失。所以，有效的拍卖并不能绝对排除税务机关对应纳税额的核定权，但税务机关在行使这一权利时仍需严格限定。

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